(2011-09-08 18:03:54)
一、结余权益转增股本税务再思考
【李红润 葛长银】
结余权益是指所有者权益除去实收资本之外的权益，包括资本公积、盈余公积和未分配利润。用结余权益转增资本是增加注册资本的常见途径。结余权益转增资本时由于增加了被投资企业的注册资本，因此主要涉及到自然人股东的个人所得税和法人股东的企业所得税问题。
（一）资本公积转增的涉税问题
新准则下资本溢价下的所有明细科目以及其他资本公积中原制度资本公积转入部分可以转增资本，而其他资本公积中原制度资本公积转入属于过度科目，不在讨论之列。资本溢价转增资本，实际上是投资者取得股权的成本的内部结构的划转，因此既不视同股息红利收入，也不增加股东的计税基础。这就意味着在被投资企业用资本公积转增资本时，股东无需缴税，但股东在转让和处置该股权投资时不能扣除转增增加的部分。【也就是说资本公积转增股本并没改变计税基础，股东出让出资时仍旧按照转增之前的投资成本来纳税。】
1、自然人股东个人所得税
《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股 息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。这里的“资本公积金”的范围，根据《国家税务总局关于原城市信用社在 转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）的解释，是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。因此，资本公积即资本溢价部分转增资本不用缴纳个人所得税。
2、法人股东企业所得税
对于国内法人股东而言，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）的规定：被投资企业将股权（票）溢价形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。因此，被投资企业以资本溢价转增资本时， 法人股东不需缴纳企业所得税。但是因为“投资方企业也不得增加该项
长期投资的计税基础”，因此在转让和处置该股权投资时，投资企业不得扣除转增增加的部分。
3、印花税
根据《财政部国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）关于资金账簿印花税的规定：企业其他会计科目记载的资金 转为实收资本或资本公积的资金按规定贴花。也就是按照实收资本和资本公积的合计额增加数贴花，但是用资本公积转增资本时该合计金额并没有发生改变，因此不 需缴纳印花税。
（二）盈余公积和未分配利润转增股本
盈余公积和未分配利润都来源于企业的税后利润，税法将盈余公积和未分配利润转增资本分别视为利润分配和投资两项活动，而利润分配就会产生股东的所得税问 题。且对于盈余公积和未分配利润转增资本来说，无论股东取得的收入是否实际纳税，转增资本后均增加股东持有股权的计税基础。这就意味着在被投资企业用盈余 公积和未分配利润转增资本时股东需要缴纳相应的所得税，但股东在转让和处置该股权投资时可以扣除转增增加的部分。
1、自然人股东个人所得税
根据《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）规定，“除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何 种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现”。又依照《国家税务总 局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》（国税函［1998］333号），公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资 本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。因此，自然人股东所分得并再投入公司的盈余公积和未分配 利润应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。
2、法人股东企业所得税
根据《企业所得税法》第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该 机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，为免税收入。因此，被投资企业用盈余公积和未分配利润转增资本时，投资方不需缴纳所得税。但同时应注 意的是，《企业所得税法实施条例》第八十三条规定，免税收入不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。因此，除了由上 市公司12个月以内的股票产生的股息红利外，被投资方以盈余公积转增资本时，投资方所确认的收入免税。
3、印花税
同样依据财税[2003]183号文的规定，企业其他会计科目记载的资金转为实收资本或资本公积的资金按规定贴花。且印花税中“营业账簿”税目的计税依据为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。
二、关于吸收合并环节“商誉”变动问题的财税分析
【作者：税野村夫】
A公司2011年5月份购买了B公司公司100%股权，随后在6月份A公司吸收合并B公司。为便于分析，简化问题中涉及的数据和业务过程。
（一）购买B公司股权环节 1、会计处理
假设购买B公司股权支付对价1000万元，当时B公司净资产公允价值600万元。则A公司会计处理如下：
借：长期股权投资 1000万元 贷：银行存款 1000万元
【注：依据企业会计准则长期股权投资解释中，初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额是投资企业取得投资过程 中通过作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值，在单体报表中不体现出此价值，而在合并报表中体现为商誉。】
2、税务分析
购买B公司股权环节，由于全部为非股权支付（现金支付），不适用企业特殊重组条件，应由股权出让方缴纳相应税款。A公司持有股权计税基础为1000万元，B公司各资产、负债计税基础不变。
（二）吸收合并B公司环节 1、选择特殊重组方式 （1）会计处理
假设6月份吸收合并时，B公司账面净资产仍为600万元，则A公司会计处理如下（假设B公司资产总计1000万元，负债总计400万元，所有者权益总计600万元）：
借：各项资产 1000万元
资本公积 1000万元 贷：各项负债 400万元 所有者权益 600万元 长期股权投资 1000万元
即：完成吸收合并后，A公司单体报表中，所有者权益减少400万元（体现在资本公积中）（A公司上层母公司合并报表也相应变化）；由于B公司已注销，A公司针对B公司不再有合并报表行为，也就不再有“商誉”存在。
2、税务分析
根据《公司法》及相关规定，吸收合并后，包括原来的所谓“商誉”，所有经营业务、债权债务也均由合并方继承。原B公司之所以存在“商誉”，是由于公司在生 产经营过程中所产生的隐性资产，在吸收合并后，也相应转移到了新的A公司，所谓“商誉”的价值并未消失，而是发生了转移。
在吸收合并环节，系母公司吸收合并合资子公司，参照财税[2009]59号，及国税总局2010年第4号公告，属“同一控制下不需要支付对价的企业合 并”，可选择采取特殊重组方式。即：（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。（2）被合并企业合并前的相关 所得税事项由合并企业承继。（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国 债利率。（4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。
根据财税[2009]60号规定，选择特殊重组方式时，被吸收合并的B公司不需做“清算”处理。
上述规定可理解为：B公司所有纳税事项均由吸收合并后的A公司公司继承。由于原B公司所存在的“商誉”属企业整体产权所含有，不属于可辨认资产的计税基 础，因此，转移到新的A公司后，所谓的“商誉”也不应被认可为计税基础。只有在未来A公司的母公司转让A公司的股权定价时，将会相应考虑此“商誉”，提高 相应的转让价格。
综上，若在吸收合并环节选择了“特殊重组”方式，B公司不需清算，所谓“商誉”也转移到了新A公司，所减少的资本公积不允许作为资产损失税前扣除。
1、选择一般重组方式 （1）会计处理 会计处理方式同上。
（2）税务分析
根据财税[2009]59号文件之规定，在吸收合并环节，也可选择不按“特殊重组”方式处理，而按一般重组方式处理。此时，B公司应按财税[2009]60号文件做清算处理，缴纳清算环节税款。
按上述规定处理后，完成清算后并入新A公司的B公司原资产、负债应按公允价值确定计税基础。
上述一般性企业重组，可以理解为B公司清算完成并缴纳税款后，其作为法人主体的税务事项均已完结；新的A公司接受的资产、负债也应按市场公允价值重新确定计税基础，而不能延续原计税基础。
相应的，根据《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税 [2009]57号）第六条规定：
六、企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：
（一）被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；
B公司若按一般性企业重组规定进行了吸收合并，并进行了清算处理后，原股东——旧的A公司公司所持有的股权价值，减除B公司清算后的可收回金额（其中就包 含所谓“商誉”），是可以作为资产损失申报扣除损失的。在申报损失环节，应按《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（2011年第25号公告）规定程序 提供相关的资料。
三、企业亏损弥补的涉税注意事项
【朱冬 宋国林】
企业所得税相关法规规定的亏损，是指企业依照规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。
（一）境内盈利不可抵减境外亏损，境外应税所得可弥补境内亏损 税法规定，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利，但境外营业机构的应税所得可弥补境内亏损。 例1.某居民企业（下同）境外有一个营业机构，2009年境外应税所得为100万元，境内亏损50万元；2010年境外亏损100万元，境内盈利150万元（不考虑其他事项，下同）。
企业2009年境外应税所得100万元可弥补境内亏损50万元；2010年境内盈利150万元不得抵减境外亏损100万元。【税务局还真是不傻，赚便宜的事情一律允许而吃亏的事情一律不许】
（二）境外亏损弥补采取“分国不分项”的原则
《财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）规定，在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家 （地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照《企业所得税法》及其实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可 以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。 （三）减免收入及所得不得弥补应税亏损，应税所得不得弥补减免所得项目亏损
《国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函〔2010〕148号）规定，对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征 所得额项目，不得弥补当期及以前年度应税项目亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。
例2.某企业2010年应取得免税收入50万元，当期符合减免条件的技术转让所得项目亏损30万元，应税项目所得亏损10万元。
该企业2010年减免所得项目亏损30万元可用免税收入弥补，但剩余的20万元免税收入不得弥补应税项目亏损，应税项目亏损10万元可结转以后年度用应税所得弥补。
例3.假设上例中技术转让所得项目亏损30万元，应税项目所得为50万元。 企业的应税项目所得也不得用于弥补减、免征所得项目亏损，因此，企业应税所得50万元应按规定计算纳税，而技术转让所得形成的亏损30万元，只能用以后年度减免收入或所得额来弥补。
（四）检查调增的应纳税所得额可弥补亏损
《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第20号）规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行 检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于《企业所得税法》规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍 有余额的，按照《企业所得税法》规定计算缴纳企业所得税。 例4.某企业2009年度纳税调整后所得为-50万元，以前年度结转可弥补亏损30万元。税务机关于2011年对其2009年度纳税情况进行检查，调增应纳税所得额100万元。
2009年度纳税调整后所得为100－50＝50（万元），可弥补亏损30万元，应纳税所得额为50－30＝20（万元）。
【注意：新老政策规定不同。《国家税务总局关于企业所得税若干业务问题的通知》（国税发〔1997〕191号）规定，对纳税人查增的所得额，不用于弥补以前年度的亏损。】
（五）企业亏损仍可加计扣除和抵扣应纳税所得额
企业的研究开发费用和安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。
例5.某企业2010年度利润总额为-20万元，当年发生可以加计扣除的研发费用支出100万元，残疾人工资支出60万元。
企业当年纳税调整后所得为（-20）－100×50%－60×100%＝-130（万元）。 【注意：新老政策规定不同。《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发〔2006〕56号）规定，技术开发费支出符合税收规定的，允许 按技术开发费实际发生额的150%扣除，但不得使申报表主表第16行－第17行－第18行＋第19行－第20行的余额为负数。】
（六）企业筹办期间不计算为亏损年度
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损。
（七）资产损失造成亏损应弥补所属年度
《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）规定，企业实际资产损失发生年度扣除追补 确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款。追补确认期限一般不得超过5年。
例6.某企业2009年度实际资产损失100万元未扣除。2009年度、2010年度纳税调整后所得分别为80万元、60万元。2011年3月，企业向税务机关说明并进行专项申报扣除。
追补扣除损失，2009年度纳税调整后所得为80－100＝-20（万元），2010年度应纳税额为（60－20）×25%＝10（万元）。
（八）取消合并纳税后以前年度尚未弥补亏损的规定
《国家税务总局关于取消合并纳税后以前年度尚未弥补亏损有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2010年第7号）规定，企业集团取消了合并申报缴 纳企业所得税后，截至2008年底，企业集团合并计算的累计亏损，属于符合《企业所得税法》第十八条规定5年结转期限内的，可分配给其合并成员企业（包括 企业集团总部）在剩余结转期限内，结转弥补。
（九）合并分立中的亏损弥补
《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）等文件规定，一般性税务处理下，企业合并，被合并企业 的亏损不得在合并企业结转弥补；企业分立，相关企业的亏损不得相互结转弥补；特殊性税务处理下，企业合并，可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额＝被合 并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率；企业分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产 的比例进行分配，由分立企业继续弥补。
（十）清算期间可依法弥补亏损
《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）规定，企业清算中应依法弥补亏损。
例7.某企业2010年10月停止经营，其申报2010年度纳税调整后所得为-300万元。此外，2005年度～2009年度纳税调整后所得分别为-250万元、-100万元、30万元、50万元、80万元。在注销前，企业申报清算所得1000万元。 税法清算期间作为一个纳税年度，因此，2005年度尚未弥补的亏损250－30－50－80＝90（万元）不能在清算期弥补。但可弥补2006年度的亏损，清算期应纳税所得额为1000－100＝900（万元）。
四、会计准则下固定资产盘盈的涉税处理
【秦文娇】
为保证资产核算的真实性，企业每年至少应对存货、固定资产等资产进行实地盘点清查一次。如果出现固定资产盘盈，新准则下如何进行账务处理？
（一）资产盘盈的界定
企业在资产盘点、清查过程中，如果发现存在多出账面记载的资产，则称之为资产盘盈。资产盘盈不外乎两种情况：一种是企业资产记载的疏漏，盘盈实际上是对资 产数量的再确认或者重新登记，此种情况叫形式上盘盈；另一种是真正的盈余，该资产的所有权不属于企业，而是对他人资产的实际占有，此种情况称为实质性盘 盈。
实质性盘盈应当属于无因管理、不当得利或者资产侵权，没有会计处理的基础；而对于形式上盘盈，不论是资产数量的再确认，还是会计处理的不及时，盘盈都会引起会计调整，需要进行账务处理，即会计上所说的资产盘盈实质上是指形式上盘盈。
（二）资产盘盈的新旧之别
1、根据新《企业会计准则——应用指南》附录，会计科目和主要账务处理规定，“待处理财产损溢”科目核算盘盈的各种材料、产成品、商品、消耗性生物资产等，企业如有盘盈固定资产的，应作为前期差错记入“以前年度损益调整”科目。
盘盈的除固定资产以外的其他财产，借记本科目，贷记“管理费用”、“营业外收入”等科目。即关于固定资产的盘盈，旧制度下是在报经批准处理前，通过“待处理财产损溢”资产类科目核算，而新准则下关于固定资产的盘盈，是通过“以前年度损益调整”损益类科目核算。
2、按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，存货和固定资产的盘盈都属于前期差错，都应该先记入“以前年度损益调整” 损益类科目下核算。但是按照《企业会计准则——基本准则》第十七条的重要性原则，即企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关 的所有重要交易或者事项。所以，由于存货盘盈通常金额较小，不会影响财务报表使用者对企业以前年度的财务状况、经营成果和现金流量进行判断，因此，存货盘 盈时通过“待处理财产损溢”科目进行核算，按管理权限报经批准后冲减“管理费用”，不调整以前年度的报表。而固定资产是一种单位价值较高、使用期限较长的 有形资产，因此，对于管理规范的企业而言，在清查中发现盘盈的固定资产是比较少见的，也是不正常的，并且固定资产盘盈会影响财务报表使用者对企业以前年度 的财务状况、经营成果和现金流量进行判断。因此，固定资产盘盈应作为前期差错处理，通过“以前年度损益调整”科目核算。 3、将固定资产盘盈作为前期差错进行会计处理，是由于企业自身主观原因所造成的，或者说以前会计期间少计或漏计一些资产等会计差错而形成的，所以，应当按 照前期差错进行更正处理。旧准则通过“待处理财产损溢”科目转入“营业外收入”科目，直接影响本期利润，新准则通过以前年度损益调整，调整未分配利润，使 企业的报表更加透明。
（三）财税差异
1、《企业所得税法实施条例》第二十二条规定，《企业所得税法》第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除《企业所得税法》第六条第（一）项至第 （八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重 组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等，即固定资产盘盈税法上作为资产溢余收入计入当期应纳税所得额，会计上不作为当期收入，而是作为以前年度损益， 从而形成了永久性差异。
2、《企业所得税法实施条例》第五十八条规定，（四）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；《企业会计准则第4号——固定资产》第七 条规定，固定资产应当按照成本进行初始计量。盘盈的固定资产，一般按以下规定确定其入账价值：（1）如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似 固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值；（2）如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的 预计未来现金流量现值，作为入账价值，即对于盘盈固定资产的初始计量会计与税法一致，不存在财税差异。
3、盘盈的固定资产应该计提折旧，盘盈的固定资产税法上计入当期应纳税所得额，则盘盈固定资产计提的折旧可以税前扣除，不属于《企业所得税法》第十一条规定的不得计算折旧扣除范围内。
（四）案例
甲企业于2008年6月8日对企业全部固定资产进行盘查，盘盈一台7成新的机器设备，该设备同类产品市场价格为100000元，企业所得税税率为25%。则该企业的会计处理为：
1、盘盈时
借：固定资产 70000
贷：以前年度损益调整 70000。 2、调整本期应缴的所得税 借：以前年度损益调整 17500
贷：应交税费——应交所得税 17500。 3、调整留存收益
借：以前年度损益调整 52500 贷：利润分配——未分配利润 52500。
五、资产收购税收政策解读及案例分析
【作者：英雄城税官】
资产收购、企业法律形式改变、债务重组、股权收购、合并、分立并称为企业重组的6种主要形式。根据财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59）的规定，企业资产收购涉及的税务处理需要重点把握几个问题。
（一）资产收购的含义
财税〔2009〕59号文件所称的资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
在理解财税〔2009〕59号文件资产收购含义的基础上，需要重点区别以下两方面内容：
1、资产收购不同于一般的资产买卖。财税〔2009〕59号文件的资产收购是指涉及实质经营性资产的交易，与《企业会计准则第20号———企业合并》第三 条所称的业务合并相似，即一家企业必须是购买另一家企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其 成本费用或所产生的收入，但不构成独立法人资格的部分。同时，企业在购买这些资产组合后，必须实际经营该项资产，以保持经营上的连续性。比如，A企业单纯 购买B企业的房产、土地就不是资产收购，仅是一般的资产买卖。而2005年8月11日，阿里巴巴宣布收购雅虎在中国的全部资产及业务则是一个具有法律意义 的资产收购过程。
2、资产收购不同于企业合并。资产收购是一场企业与企业之间的资产交易，交易的双方都是企业。而企业合并是一场企业与企业股东之间的交易，即合并方企业与 被合并方企业的股东之间就被合并企业进行的一场交易。因此，相对于企业合并而言，资产收购不涉及法律主体资格的变更或者法律权利义务的概括承受，可以避免 被收购方向收购方转嫁债务。在资产收购中，只要购买方对所购资产支付了合理对价，就不再承担被收购方的任何债务。这样就可有效避免因出卖方债务不如实告知 或者发生或有债务带来的债务风险。
资产收购的一般税务处理企业资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：①被收购方应确认资产转让所得或损失，②收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定，③被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。 在一般税务处理下，资产收购的所得税处理和一般意义上的企业资产买卖交易的税务处理原则是完全一致的，即被收购方按资产的市场价格或公允价值与计税基础的 差额确认资产转让所得或损失；收购方如果是用非货币性资产进行交换的，应分两步走，先按公允价值销售确认非货币性资产转让所得或损失，再按公允价值购买资 产。由于资产收购不涉及企业法律主体资格的变更，因此，被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
（二）资产收购的特殊性税务处理
对于适用特殊性处理的重组，根据财税〔2009〕59号文件规定，应同时符合以下5个条件：①具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主 要目的，②被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例，③企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动，
④重组交易 对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例，⑤企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
对照这5个条件，对于资产收购需要重点把握如下3点：
1、资产收购要有合理商业目的。比如阿里巴巴收购雅虎，由于雅虎作为一个在国内搜索市场占据重要位置的搜索品牌，可以为阿里巴巴带来丰富产品，包括搜索技术、门户网站、即时通讯软件等，这项资产收购就是有合理的商业目的。 2、资产收购不能以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。企业如果以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，刻意使资产收购中的股权支付比例符合特殊性税务处理的，税务机关可予以否决。
3、企业在收购另一家企业的实质经营性资产后，必须在收购后的连续12个月内仍运营该资产，从事该项资产以前的营业活动。比如，A企业购买了B企业的一个 纺织品生产车间，如果其在购买后12个月内，将纺织品生产线变卖，利用该场地重新购置设备从事食品加工，则不能适用资产收购的特殊性税务处理。
在符合上述前提的情况下，如果资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：①转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定；②受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，即通常所说的资产收购应当近似于企业的一个整体资产转让行为，仅涉及少部分营业资产的转让不适用特殊 性税务处理。同时，股权支付的金额不低于其交易支付总额的85%。只有以上条件同时满足，资产收购才能适用特殊性税务处理。
（三）资产收购特殊性税务处理案例分析
A公司是一家大型纺织品生产企业。为扩展生产经营规模，A企业决定收购位于同城的B纺织企业。由于B企业负债累累，为避免整体合并后承担过高债务的风 险，A企业决定仅收购B企业从事纺织品生产的所有资产。2009年5月1日，双方达成收购协议，A企业收购B企业涉及纺织品生产地所有资产。 2009年4月15日，B企业所有资产经评估后的资产总额为1750万元。A企业以B企业经评估后的资产总价值1730万元为准，向B企业支付了以下两项 对价：①支付现金130万元；②A企业将其持有的其全资子公司20%的股权合计800万股，支付给B公司，该项长期股权投资的公允价值为1600万元，计 税基础为800万元。
假设A企业该项资产收购是为了扩大生产经营，具有合理的商业目的，且A企业承诺收购B企业纺织品资产后，除进行必要的设备更新后，在连续12个月内仍用该项资产从事纺织品生产。
分析：通过案例提供的信息初步判断，该项资产并购符合财税〔2009〕59号文件第五条关于特殊性税务处理的5个条件。
下面考察收购资产比例和股权支付比例这两个指标：
①受让企业A收购转让企业B的资产总额为1730万元，B企业全部资产总额经评估为1750万元，A收购转让企业B的资产占B企业总资产的比例为98.9%（1730÷1750），超过了75%的比例。
②受让企业在资产收购中，股权支付金额为1600万元，非股权支付金额为130万元，股权支付金额占交易总额的92.5%（1600÷1730），超过85%的比例。
因此，A企业对B企业的这项资产收购交易可以适用特殊性税务处理。 1、转让方B企业的税务处理
转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
由于转让方B企业转让资产，不仅收到股权，还收到了130万元现金的非股权支付。根据财税〔2009〕59号文件第六条第四款规定，应确认非股权支付对应的资产转让所得或损失。
计算公式为：非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）。 因此，转让方B企业非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（1730－1470）×130÷1730=19.54（万元），B企业需要就其非股权支付对应的资产转让所得19.54万元缴纳企业所得税。
B企业取得现金的计税基础为130万元。
B企业取得A企业给予的其持有的全资子公司800万股股份的计税基础为1359.54万元（1470＋19.54－130）。
2、受让方A企业的税务处理
受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
受让方被转让资产两项，一项是其持有的子公司800万股的股权，计税基础为800万元，现金的计税基础为130万元，合计930万元，须将被转让资产的计税基础930万元在A企业取得的4项资产中按公允价值进行分配。
设备的计税基础＝930×560÷1730＝301.04（万元）； 生产厂房的计税基础＝930×800÷1730430.06（万元）； 存货的计税基础＝930×220÷1730＝118.27（万元）；
应收账款的计税基础＝930－301.04－430.06－118.27＝80.63（万元）。
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